SAN, 29 de Diciembre de 2004
| Ponente | ANA ISABEL MARTIN VALERO |
| Emisor | Audiencia Nacional. Sala Contencioso Administrativo, Sección 4ª |
| ECLI | ES:AN:2004:8260 |
| Número de Recurso | 905/2003 |
ERNESTO MANGAS GONZALEZJOSE GUERRERO ZAPLANAANA ISABEL MARTIN VALEROTOMAS GARCIA GONZALO
SENTENCIA
Madrid, a veintinueve de diciembre de dos mil cuatro.
Vistos los autos del recurso contencioso administrativo nº 905/2003 que ante esta Sala de lo
Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional ha promovido el/la Procurador/a Dª Virginia
Rosa Lobo Ruiz en nombre y representación de D. Víctor y Dª
Filomena frente a la Administración General del Estado, representada por el
Sr. Abogado del Estado, contra las resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Central de
fecha 24 de octubre de 2003, que desestiman las reclamaciones económico administrativas
interpuestas contra las liquidaciones tributarias de fecha 23 de diciembre de 1999, de la Oficina
Nacional de Inspección, referentes al Impuesto de la Renta de las Personas Físicas, ejercicios
1991 a 1995 (que después se describirá en el primer fundamento de Derecho) siendo Magistrado
Ponente la Ilma. Sra. DOÑA ANA ISABEL MARTÍN VALERO, quien expresa el parecer de la Sala.
Por el recurrente expresado se interpuso recurso contencioso administrativo, mediante escrito presentado en fecha 30 de diciembre de 2003, contra la resolución antes mencionada, acordándose su admisión por Providencia de fecha 13 de enero de 2004, y con reclamación del expediente administrativo.
En el momento procesal oportuno, la parte actora formalizó demanda, mediante escrito presentado el 2 de abril de 2004, en el cual, tras alegar los hechos y fundamentos oportunos, terminó suplicando la estimación del recurso, con la consiguiente anulación de los actos recurridos.
El Sr. Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito presentado el 20 de mayo de 2004, en el cual, tras alegar los hechos y los fundamentos jurídicos que estimó aplicables, terminó suplicando la desestimación del presente recurso.
Por providencia de esta Sala, se señaló para votación y fallo de este recurso el día 22 de diciembre de 2004, en el que se deliberó y votó, habiéndose observado en la tramitación las prescripciones legales.
D. Víctor y Dª Filomena impugnan en este recurso contencioso administrativo cinco resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 24 de octubre de 2003, que desestiman las reclamaciones económico administrativas interpuestas contra sendas liquidaciones tributarias de fecha 23 de diciembre de 1999, de la Oficina Nacional de Inspección, referentes al Impuesto de la Renta de las Personas Físicas, ejercicios 1991 a 1995.
Las cuestiones litigiosas se circunscriben a: 1) La justificación de las cantidades satisfechas para compensación de gastos de viaje de todos los ejercicios; 2) La elevación al íntegro de las cantidades satisfechas en concepto de dietas; y 3) Incrementos no justificados de patrimonio en los ejercicios 1991, 1992 y 1993.
En primer lugar, y en cuanto a las cantidades satisfechas para compensación de gastos de viaje, el TEAC estima que no existe prueba suficiente de los desplazamientos concretos realizados por el interesado, dado que, por una parte, los certificados expedidos por la empresa prueban únicamente que el interesado debía viajar para el desarrollo de su trabajo, y, por otra, la lista de clientes de la empresa prueba que los mismos podían ser visitados por el obligado tributario en el ejercicio de su actividad. Sin embargo, no constan los desplazamientos concretos ni las fechas, por lo que no cabe aplicar los criterios establecidos legalmente para determinar la exoneración de gravamen. En cuanto a las facturas y títulos de transporte aportados, en la mayoría de los mismos no consta el viajero ni quien abono el importe y tampoco el trayecto realizado; facturas de restaurante en las que no consta el número de comensales ni quien abona su importe; tickets de consumiciones en bares y cafeterías por consumidor o consumidores desconocidos; fotocopias de documentos hoteleros en las que no figura quién abona el importe o quién es el cliente alojado reiterándose las citadas circunstancias en fotocopias de billetes de avión y tarjetas de embarque. Por todo ello, confirma la liquidación de los órganos de Inspección sometiendo a gravamen el importe satisfecho al interesado por dietas y gastos de viaje.
Frente a ello la parte recurrente argumenta que trabaja en el departamento comercial de su empresa con la categoría de Director de Ventas, y ello le obliga a desplazarse de su lugar de trabajo para visitar a sus clientes. Durante las actuaciones inspectoras aportó el certificado de la empresa, en donde pone de manifiesto que realiza visitas a clientes fuera de la sede de la Empresa e igualmente aportó una relación de clientes y sus domicilios. También se aportó el certificado de retenciones de la empresa donde se recoge las cantidades abonadas en concepto de dietas satisfechas por Industrias Duero, S.A. Asimismo, se adjuntan facturas de billetes de avión, tren, taxi, así como facturas de hoteles y de restaurantes. Toda esta documentación justifica, a su entender, la realidad de los desplazamientos que exige el artículo 4º del Reglamento del Impuesto.
Al respecto hay que poner de manifiesto que en el ejercicio 1991 era aplicable el artículo 14 de la Ley 44/1978, de 8 de septiembre, reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y el artículo 42 del Reglamento aprobado por RD 2384/1981, mientras que en los ejercicios posteriores la normativa de aplicación viene constituida por la Ley 18/91, de 6 de junio, artículo 25, y RD 1841/1991, artículo 4º, si bien en ambos casos el tratamiento jurídico de las dietas y asignaciones para gastos de viajes es idéntico.
Así, el artículo 14 Ley 44/1978, y posteriormente artículo 25 Ley 18/1991, establece que: "Se incluirán en particular entre los rendimientos de trabajo; e) las dietas y asignaciones para gastos de viaje, excepto los de locomoción y los normales de manutención y estancia en establecimientos de hostelería, con los límites que reglamentariamente se establezcan".
Tales límites se contemplaban en el artículo 42 del RD 2384/1981:
"A) Gastos de manutención y estancia.
-
Se considerarán rendimientos del trabajo, las dietas y asignaciones para gastos de viaje devengados en lugar distinto al del trabajo habitual del perceptor (fábrica, taller, oficina, etc.), excepto los de locomoción y los normales de manutención y estancia en hoteles, restaurantes y demás establecimientos de hostelería." A continuación se indican los importes por día que se consideran como gastos normales de manutención y estancia, señalando el párrafo 4º que: "El exceso de las cantidades asignadas por razón de dietas de desplazamiento o gastos de viaje sobre los límites antes señalados, según se justifiquen o no, respectivamente, los gastos de manutención y estancia en establecimientos de hostelería, estará sujeto a gravamen".
"B) Gastos de locomoción. Se exceptúan de gravamen los gastos de locomoción del empleado o trabajador que se desplace fuera de la fábrica, taller, oficina, etc., para realizar su trabajo en lugar distinto, en las siguientes condiciones:
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Si el medio de transporte lo facilita la Empresa de forma gratuita.
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Si la Empresa le satisface el gasto realizado, según cuenta de kilometraje que le rinda el empleado o trabajador, siempre que éste justifique la realidad del desplazamiento.
En caso de imposibilidad de justificación de la cuantía del gasto, se excluirá la cantidad que resulte de computar 11 pts. por kilómetro recorrido.
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Cuando la Empresa resarce al trabajador, o empleado, mediante una retribución global específica, siempre que se justifique la realidad de los desplazamientos y que la cuantía de la retribución coincida anualmente, de modo aproximado, con el total de los gastos de desplazamiento, con el límite señalado en el párrafo anterior, cuando no se justifique el importe del gasto.
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Si el trabajador o empleado utiliza medios de transporte público, el importe del gasto que se justifique documentalmente. En caso de imposibilidad de justificación documental, se exceptuará de gravamen el que resulte del número de desplazamientos y el precio del transporte público utilizado".
El artículo 4º del RD 1841/1991, en el mismo sentido, dispone:
"Dos. Gastos de locomoción. Se exceptúan de gravamen las cantidades destinadas a compensar los gastos de locomoción del empleado o trabajador que se desplace fuera de la fábrica, taller, oficina, etc., para realizar su trabajo en lugar distinto, en las siguientes condiciones e importes:
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Si la empresa satisface específicamente el gasto realizado:
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Cuando el empleado o trabajador utilice medios de transporte público, el importe del gasto que se justifique mediante factura o documento equivalente.
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En otro caso, la cuantía del gasto cuando el empleado o trabajador justifique la realidad del desplazamiento. En caso de imposibilidad de justificación de la cuantía del gasto, se excluirá la cantidad que resulte de computar 22 pts por kilómetro recorrido.
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Si la Empresa resarce al trabajador o empleado mediante una retribución global específica, siempre que se justifique la realidad de los desplazamientos y que la cuantía de la retribución coincide anualmente, de modo aproximado, con el total de los gastos de desplazamiento, cuando no se justifique el importe del gasto, actuará como límite la cuantía señalada en el núm. 2 de la letra anterior.
El exceso sobre los importes antes señalados estará sujeto a gravamen
Tres. Gastos de manutención y estancia.
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Se considerarán exceptuadas de gravamen las dietas y asignaciones para gastos de viaje que correspondan a gastos normales de manutención y estancia en restaurantes,...
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