SAN, 24 de Enero de 2008
| Ponente | JOAQUIN HUELIN MARTINEZ DE VELASCO |
| Emisor | Audiencia Nacional. Sala Contencioso Administrativo, Sección 2ª |
| ECLI | ES:AN:2008:248 |
| Número de Recurso | 894/2004 |
SENTENCIA
Madrid, a veinticuatro de enero de dos mil ocho.
Visto el recurso contencioso-administrativo que, ante esta Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la
Audiencia Nacional y bajo el número 894/04, se tramita a instancia de la entidad DSM NUTRITIONAL PRODUCTS EUROPE LTD
, representada por la Procuradora Dª María Luisa Sánchez Quero, contra resolución del Tribunal Económico Administrativo
Central de fecha 16 de mayo de 2003, sobre liquidación del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, ejercicios 1999 y 2000;
y en el que la Administración demandada ha estado representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado, siendo la cuantía
del mismo 265.410,26 euros.
La parte indicada interpuso, en fecha 27 de octubre de 2004, este recurso respecto de los actos antes aludidos. Admitido a trámite y reclamado el expediente administrativo, se entregó a la parte actora para que formalizara la demanda, lo que hizo en tiempo. En ella expuso los hechos y alegó los preceptos legales que estimó aplicables, concretando su petición en el suplico de la misma, en el que literalmente dijo: "que 1. Por formulada demanda en recurso contencioso-administrativo con número referencia 894/2004, interpuesto contra la desestimación presunta de la reclamación económico-administrativa con número de referencia 00/01979/2003 interpuesta ante el Tribunal Económico-Administrativo Central.
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Que, asimismo y previos los trámites pertinentes, dicte sentencia en virtud de la cual se acuerde la nulidad de la resolución (por desestimación presunta) impugnada y, en consecuencia, anule y deje sin efecto la liquidación dictada como consecuencia del Acuerdo de 23 de abril de 2003 de la Oficina Técnica de la A.E.A.T., (derivada del Acta modelo A02 nº 70672674, incoada por el concepto de Impuesto sobre la Renta de No Residentes -ejercicios 1999-2000), de la que resulta una deuda tributaria por importe total de 1.420.256,94 euros, todo ello por no existir un establecimiento permanente en España de mi representada.
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Que, subsidiariamente y sólo para el caso de que no se accediese a lo solicitado en el anterior punto 2 del presente suplico, se ordene anular y dejar sin efecto la liquidación a que se refiere el presente recurso y se acuerde practicar una en el sentido y con arreglo a los criterios expuestos por mi representada en el Fundamento de Derecho tercero de esta demanda ".
De la demanda se dio traslado al Sr. Abogado del Estado, quien en nombre de la Administración demandada contestó con un relato fáctico y una argumentación jurídica que le sirvieron para concretar su oposición al recurso en el suplico de la misma, en el cual solicitó "Que previos los trámites legales, dicte sentencia por la que se desestime el presente recurso, confirmando íntegramente la resolución impugnada por ser conforme a derecho, con expresa imposición de las costas a la demandante."
No habiéndose solicitado el recibimiento a prueba, siguió el trámite de conclusiones, a través del cual las partes, por su orden, han concretado sus posiciones y reiterado sus respectivas pretensiones, quedando los autos pendientes de señalamiento, lo que se hizo constar por medio de providencia de 14 de febrero de 2006. Finalmente, en providencia de 21 de diciembre de 2007 se señaló para votación y fallo el día 17 de enero de 2008, en el que efectivamente se deliberó y votó.
En el presente recurso contencioso-administrativo se han cumplido las formas legales exigidas por la Ley que regula la Jurisdicción, incluida la del plazo para dictar sentencia. Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. D. Joaquín Huelin Martínez de Velasco, Magistrado de la Sección, quien expresa el criterio de la Sala.
La compañía suiza DSM Nutricional Products Europe LTD (antes Roche Vitamins Europe LTD) impugnó inicialmente la desestimación presunta por silencio administrativo de la reclamación que interpuso el 16 de mayo de 2003, ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, contra el acuerdo adoptado el 23 de abril del mismo año por la Delegación Especial en Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria. Este acuerdo había confirmado la propuesta de liquidación contenida en el acta de disconformidad A02 70672674, incoada por el impuesto sobre la renta de no residentes (ejercicios 1999 y 2000), de la que resultaba una deuda tributaria de 1.420.256,94 euros, de los que 1.265.410,26 correspondían a la cuota tributaria.
El recurso fue reconducido más tarde a la resolución que el mencionado Tribunal dictó el 20 de abril de 2006 estimando en parte la reclamación, al excluir de la cifra de negocios imputada a la demandante el importe de los productos vendidos desde fuera de España a clientes radicados en Portugal.
Una vez ampliada la demanda, el debate en este proceso contencioso-administrativo suscita una cuestión nuclear consistente en determinar si, a los efectos del impuesto sobre la renta de no residentes, Roche Vitamins Europe actuaba en nuestro país a través de un establecimiento permanente. A título subsidiario, y sólo para el caso de que la primera cuestión reciba una respuesta afirmativa, procederá abordar el examen de los errores en el cálculo de la base imponible que denuncia la recurrente.
Para el análisis del primer extremo conviene tener presente que, a partir del 1 de julio de 1999, Roche Vitamins Europe se encontraba vinculada con la sociedad anónima española Roche Vitaminas en virtud de dos contratos, uno de fabricación y otro de promoción.
Mediante el primero, Roche Vitamins Europe, licenciataria de ciertas fórmulas, know-how, patentes y marcas en los sectores farmacéutico, cosmético y de la alimentación animal, contrató a Roche Vitaminas, propietaria en nuestro país (San Fernando de Henares -Madrid-) de unas instalaciones destinadas a la fabricación de bienes de los indicados sectores, para su posterior venta. Roche Vitaminas se obligaba a elaborar y empaquetar los productos, así como a venderlos a la compañía suiza, siguiendo las órdenes de esta última, que se comprometía a adquirirlos. El precio se determinaba para cada año en función de los costes de producción, a los que se añadía un margen señalado conforme a criterios de mercado. Roche Vitaminas se responsabilizaba de los defectos debidos a una incorrecta aplicación de los parámetros de calidad, mientras que Roche Vitamins Europe hacía frente a los derivados de una indebida fijación de tales parámetros o de su modificación una vez manufacturados los bienes.
Por el segundo contrato, Roche Vitaminas asumía la promoción en España de las mercancías que Roche Vitamins Europe le compraba, así como la de aquellas otras que esta empresa helvética adquiriese en operaciones intracomunitarias. Además, en virtud de este negocio, la primera cedía en arrendamiento a la segunda un almacén de 22 metros cuadrados para depositar los productos antes de su distribución a los clientes. En cualquier caso, el precio de venta a terceros se fijaba por Roche Vitamins Europe, que emitía y enviaba las correspondientes facturas, aunque las órdenes de compra podían gestionarse indistintamente por cualquiera de las dos compañías, sin que, no obstante, le cupiese a la española alterar o negociar las condiciones de venta ni aceptar ningún contrato por cuenta de la suiza. La remuneración consistía en un 2 % de las ventas en España, que se sumaba a los costes incurridos por Roche Vitaminas, y en 750 pesetas por cada metro cuadrado de superficie del almacén alquilado.
Ambos contratos, como se subraya en la demanda, supusieron un cambio de estrategia, por el que Roche Vitaminas, hasta entonces fabricante, importadora y vendedora de bienes, pasó a producirlos para un único cliente -Roche Vitamins Europe-, que posteriormente procedía a su introducción en el mercado; se perseguía reducir costes, centralizándolos en un sólo país: Suiza.
La Ley 41/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de no Residentes (BOE de 10 de diciembre de 1998 ), sujeta a tributación las obtenidas en el territorio español por las personas físicas y entidades foráneas (artículos 1 y 11 ), entendiéndose, conforme al artículo 12, que se adquieren en dicho ámbito espacial las que derivan de actividades o explotaciones económicas realizadas mediante un establecimiento permanente ubicado en España. Este último precepto considera que un sujeto pasivo extranjero opera a través de un establecimiento de ese carácter cuando:
(1) Por cualquier título disponga en nuestro país, continuada o habitualmente, de instalaciones o lugares de trabajo de cualquier índole, en los que realice toda o parte de su actividad. En particular, constituyen establecimientos permanentes (a) las sedes de dirección, las sucursales, las oficinas, las fábricas, los talleres, los almacenes, las tiendas u otros establecimientos, (b) las minas, los pozos de petróleo o de gas, las canteras, las explotaciones agrícolas, forestales o pecuarias o cualquier otro lugar de explotación o de extracción de los recursos naturales, así como (c) las obras de construcción, instalación o montaje, cuya duración exceda de seis meses.
(2) Actúe habitualmente en España a través de un agente autorizado para contratar en su nombre y por su cuenta.
Ahora bien, habida cuenta de que la sociedad demandante se encuentra establecida en Suiza, ha de tenerse presente el Convenio para evitar la doble imposición en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio entre el Estado Español y la Confederación Suiza, firmado en Berna el 26 de abril de 1966 y ratificado mediante instrumento publicado en el BOE de 3 de marzo de 1967. Este pacto, como todos los de su índole, adoptados conforme a las pautas del...
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