SAN, 26 de Octubre de 2006
| Ponente | JESUS NICOLAS GARCIA PAREDES |
| Emisor | Audiencia Nacional. Sala Contencioso Administrativo, Sección 2ª |
| ECLI | ES:AN:2006:4901 |
| Número de Recurso | 885/2003 |
JESUS NICOLAS GARCIA PAREDES FELISA ATIENZA RODRIGUEZ MARIA DE LA ESPERANZA CORDOBA CASTROVERDE FRANCISCO JOSE NAVARRO SANCHIS JESUS MARIA CALDERON GONZALEZ
SENTENCIA
Madrid, a veintiseis de octubre de dos mil seis.
Vistos los autos del recurso contencioso-administrativo 885/03 que ante esta Sección Segunda de
la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, ha promovido el Procurador
ANTONIO RAFAEL RODRIGUEZ MUÑOZ, en nombre y representación de SÉMOLAS Y PASTAS
ALIMENTICIAS DEL SUR, S.A., frente a la Administración del Estado, representada por el Sr.
Abogado del Estado, contra el acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Central, de fecha
12/09/03 sobre IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS (que después se
describirá en el primer Fundamento de Derecho), siendo Magistrado Ponente el Ilmo. Sr. D. Jesús
Nicolás García Paredes.
Por el recurrente expresado se interpuso recurso contencioso-administrativo mediante escrito presentado en fecha 03/10/03 contra la resolución antes mencionada, acordándose su admisión a trámite por Providencia de fecha 17/10/03 con reclamación del expediente administrativo.
En el momento procesal oportuno la parte actora formalizó demanda mediante escrito presentado en fecha de 17/03/04, en el cuál, trás alegar los hechos y los fundamentos de derecho que estimó oportunos, terminó suplicando la estimación del recurso, con la consiguiente anulación de los actos recurridos.
El Sr. Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito presentado en fecha 13/05/04 en el cual, trás alegar los hechos y los fundamentos jurídicos que estimó aplicables, terminó suplicando la desestimación del presente recurso, y confirmación del acto impugnado.
No solicitado el recibimiento del procedimiento a prueba ni trámite de vista o conclusiones, quedan las actuaciones pendientes de señalamiento.
Por providencia de esta Sala de fecha 07/09/06 se señaló para votación y fallo de este recurso el día 19/10/06 que se deliberó y votó, habiéndose observado en la tramitación las prescripciones legales.
En el presente recurso se impugna la resolución de fecha 12.9.2003, dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central, que confirma en alzada el acuerdo de fecha 24.2.1999, del TEAR de Andalucía, relativo a liquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, Retenciones del Trabajo Personal, ejercicios 1992 y 1993, anulando la sanción impuesta en cuanto a la parte de cuota correspondiente a retenciones sobre dichas retribuciones fijas y variables, según Acta de conformidad de fecha 22 de mayo de 1997, en la que la Inspección regulariza la situación tributaria de la entidad por el concepto de retenciones de las retribuciones variables satisfechas por la sociedad a sus empleados.
La entidad fundamenta su impugnación en los siguientes motivos: 1) Improcedencia de la sanción impuesta en base a la existencia de una discrepancia interpretativa en relación con el art. 45 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de 1991, por cuanto la "previsibilidad" en el número de horas extraordinarias, en base a los datos del ejercicio anterior provoca que la estimación sea difícil de fijarse. 2) Nulidad de dicha resolución, pues el Tribunal Superior de Justicia de Andalucía estimó el recurso contra las derivadas del ejercicio 1995, teniendo en cuenta la compensación que existe entre horas extraordinarias y días de descanso, por lo que no existe norma que exija en supuestos como los de las horas extraordinarias determinar el cálculo de las horas que se van a realizar a los efectos del cálculo de las retenciones. Y 3) Nulidad de la sanción.
El Abogado del Estado apoya los argumentos de la resolución impugnada, manifestando que dichas retribuciones son previsibles al amparo de lo establecido en el art. 45 del Reglamento del Impuesto.
La sentencia de fecha 21 de diciembre de 2001, dictada por el Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, en el recurso interpuesto por la misma entidad en relación con el ejercicio 1995, invocada por la sociedad recurrente, estima el recurso declarando: "La liquidación impugnada, al margen de la sanción, deriva de la determinación por la Inspección de los Tributos de nuevas retenciones no practicadas por la actora en aplicación del procedimiento establecido en el art. 45 del Real Decreto 1.841/1.991 teniendo en cuenta para el cálculo del tipo de retención las retribuciones variables abonadas en el año anterior, así como las que deben guardar relación con las cantidades abonadas por la entidad demandante a profesionales y sobro las que no practicó retención alguna. Nada se opone en la demanda a la exigencia de las retenciones no practicadas en el pago a profesionales y la cuestión a dilucidar queda reducida a determinar si para el cálculo del porcentaje de retención que se establece en la tabla recogida en el art. 46 del Real Decreto 1841/1991, de 30 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del IRPF debe tomarse en consideración las cantidades abonadas a los trabajadores en el año anterior por el concepto de horas extraordinarias. Así las cosas, y a diferencia de lo que manifiesta la recurrente, las cantidades percibidas por el concepto de horas extraordinarias resulta indudable que merecen la calificación de retribuciones variables sujetas a retención, pues son rendimientos del trabajo, al margen de que por razones de política económica se tienda a su reducción o eliminación o el que no se pacten en contrato.
La controversia surge de la interpretación que deba hacerse de la regla núm. 2 del art. 46 de la norma citada, en cuanto establece que "el volumen de retribuciones a tener en cuenta para la aplicación de la tabla se determinará en función de la percepción íntegra que, de acuerdo con las normas o estipulaciones contractuales aplicables y demás circunstancias previsibles, vaya normalmente a percibir el sujeto pasivo en el año natural. La percepción integra anual incluirá tanto las retribuciones fijas como las variables previsibles, cuyo importe no podrá ser inferior al de las obtenidas durante el año anterior, siempre que no concurran circunstancias que hagan presumir una notoria reducción de las mismas".
El que las horas extraordinarias realizadas por los trabajadores determinan que su abono se configure como retribución variable ya hemos dicho que es indudable. La cuestión se centra ahora en determinar si son o no previsibles. En este sentido, según el art. 35 del Estatuto de los Trabajadores, tendrán la consideración de horas extraordinarias cada hora de trabajo que se realizase sobre la duración máxima de la jornada ordinaria de trabajo. Se establece además un número máximo anual y su prestación será voluntaria, salvo que su realización se haya pactado en convenio colectivo o contrato individual de trabajo, sin que, en el presente caso, se haga mención alguna a que haya existido el pacto colectivo o individual referido. Conceptuadas así las horas extraordinarias no resulta predicable de ellas su previsibilidad, salvo pacto individual o en convenio colectivo, que no es el caso. Si prever, según el Diccionario de la Real Academia Española, es conocer, conjeturar por algunas señales o indicios lo que ha de suceder o, en una segunda acepción, el disponer o preparar medios contra futuras contingencias, nada se aporta, salvo la simple afirmación de principio, en aras a acreditar que la sociedad recurrente tenía o debería tener prevista la realización de horas extraordinarias por sus trabajadores, incluso concretando el número de éstas y quienes las realizarían. Frente a ello, y que determina en este punto la nulidad de la liquidación, no cabe oponer el hecho de que el Acta se firmara de conformidad pues, en definitiva, nos encontramos ante una cuestión de interpretación de la normativa fiscal, susceptible de impugnación, y no ante simples hechos admitidos. Por otro lado tampoco resulta acogible la interpretación que parece realizar el Abogado del Estado de que no concurriendo circunstancias que hagan presumir una notoria reducción, el importe de las cantidades sobre las que practicar la retención no puede ser inferior a las obtenidas en el año anterior, según el precepto antes transcrito, pues la fijación de esta cantidad mínima obliga a un análisis previo de determinación de cuales son las retribuciones fijas y variables previsibles abonadas en el ejercicio precederte y esto es lo que precisamente determina la exclusión como variable previsible de las horas extraordinarias."
El Tribunal Supremo, Sala 3ª, Secc. 2ª, en su Sentencia de fecha 24 de enero de 2006, en relación con la evolución normativa de esta materia, tiene declarado: "TERCERO.- Ciertamente, el Tribunal Supremo, en su sentencia de fecha 19 de mayo de 2000 (recurso contencioso-administrativo 75/1999) EDJ 2000/19344 se pronuncia en los siguientes términos:
"Segundo.- La recurrente impugna el párrafo del artículo 78.2.1ª del Real Decreto 214/1999, de 5 de febrero EDL 1999/60101, que dispone textualmente:"La cuantía total anual incluirá tanto las retribuciones fijas como las variables posibles. El importe de éstas últimas no podrá ser inferior al de las obtenidas durante el año anterior, salvo que concurran circunstancias que permitan acreditar de manera objetiva un importe inferior".
La recurrente alega que "es evidente que ese límite absoluto de no poder ser inferior a las retribuciones variables obtenidas en el ejercicio anterior choca frontalmente con el objetivo perseguido tanto por la Ley 40/1998, citada, como por el propio Real Decreto 2717/1998 (sic) EDL 1998/46191, circunstancia que exige declarar la nulidad de pleno...
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