SAN, 11 de Diciembre de 2007
| Ponente | FRANCISCO JOSE NAVARRO SANCHIS |
| Emisor | Audiencia Nacional. Sala Contencioso Administrativo, Sección 2ª |
| ECLI | ES:AN:2007:5556 |
| Número de Recurso | 604/2004 |
SENTENCIA
Madrid, a once de diciembre de dos mil siete.
Visto el recurso contencioso-administrativo nº 604/04, que ante esta Sala de lo Contencioso-
Administrativo de la Audiencia Nacional (Sección Segunda) ha promovido la Procuradora Dª. Virginia
Gutiérrez Sanz, en nombre y representación de DOÑA Estefanía (como heredera del
sujeto pasivo DON Jose Luis ), frente a la Administración General del Estado
(Tribunal Económico-Administrativo Central), representada y defendida por el Abogado del Estado.
La cuantía del recurso es de 175.229,32 euros (29.155.705 pesetas). Es ponente el Iltmo. Sr. Don
Francisco José Navarro Sanchís, quien expresa el criterio de la Sala.
Por el mencionado Sr. Jose Luis se interpuso recurso contencioso- administrativo, por escrito de 6 de julio de 2004, contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Central de 30 de abril de 2004, desestimatoria del recurso de alzada dirigido contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña de 12 de enero de 2001, estimatoria en parte de la reclamación nº NUM000, deducida contra la liquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1994, practicada por la Inspección de los Tributos de la Delegación en Barcelona de la Agencia Tributaria, por la cuantía arriba consignada. Se acordó la admisión a trámite del recurso en virtud de providencia de 13 de julio de 2004, en la que igualmente se reclamó el expediente administrativo.
En el momento procesal oportuno, la parte actora formalizó la demanda el 15 de septiembre de 2005 en el que, tras alegar los hechos y exponer los fundamentos de derecho que estimó oportunos, terminó suplicando la estimación del recurso, con la consiguiente anulación de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central, así como la de los actos impugnados ante dicho Tribunal.
El Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito de 11 de octubre de 2005, en el cual, tras alegar los hechos y los fundamentos jurídicos que estimó aplicables, terminó suplicando la desestimación del recurso contencioso-administrativo, por ser ajustadas a Derecho las resoluciones impugnadas.
No solicitado el recibimiento del proceso a prueba, se dio traslado a las partes por su orden para la práctica del trámite de conclusiones, que evacuaron mediante la presentación de sendos escritos, por medio de los cuales se reiteraron en sus respectivas pretensiones.
Se señaló, por medio de providencia, la audiencia del 4 de diciembre de 2007 para la votación y fallo de este recurso, día en el que, efectivamente, se deliberó, votó y falló, lo que se llevó a cabo con el resultado que ahora se expresa.
En el presente recurso contencioso-administrativo se han observado las prescripciones legales exigidas en la Ley reguladora de esta Jurisdicción, incluida la del plazo para dictar sentencia.
Es objeto del presente recurso la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 30 de abril de 2004, desestimatoria del recurso de alzada dirigido contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña de 12 de enero de 2001, estimatoria en parte de la reclamación nº NUM000 (en los términos que más adelante se concretarán), deducida contra la liquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1994.
Para una mejor comprensión de las cuestiones planteadas en el presente litigio, resulte conveniente reseñar determinados datos de hecho relevantes en relación con la liquidación practicada, a que se ha hecho anterior referencia, así como sobre la vía económico-administrativa:
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El 30 de mayo de 1997, la Inspección de los Tributos de Barcelona levantó acta de disconformidad, número NUM001, al obligado tributario, haciendo constar que el sujeto pasivo había regentado una oficina de farmacia, hasta su venta, estando matriculado en el epígrafe 652.1 del IAE y determinaba sus rendimientos en régimen de estimación directa. El 19 de enero de 1994, el obligado enajenó la farmacia sita en la calle Joan Güell, nº 174 de Barcelona, por un importe total de 51.400.000 pesetas (308.920,22 euros), de las que 24.000.000 pesetas correspondían a la autorización administrativa, y el resto -27.400.000- a mobiliario, instalaciones y existencias; sin incluir créditos ni débitos, ni el local en el que se ejercía la actividad, arrendado a los compradores. La totalidad del precio se confiesa recibida antes el acto, y los gastos corrían por cuenta de los adquirentes. En la fecha de cierre del balance, constan en el activo existencias por valor de 6.588.517 pesetas y mobiliario por valor de 1.024.700 pesetas, con una amortización acumulada de 819.760 pesetas, no figurando otras partidas del activo material. La farmacia se había adquirido el 2 de junio de 1957 por 60.000 ptas, que comprendía existencias, mobiliario, material de laboratorio, por 50.000 pesetas y los derechos de explotación. El obligado tributario había declarado en el IRPF, 1994, un rendimiento neto de su actividad respecto de enero de 1994- de 261.838 pesetas, que incluía un rendimiento neto previo de 79.033 pesetas al que añade un incremento de patrimonio derivado de elementos afectos por 182.805 pesetas, pero no computó cantidad alguna por la venta de la oficina de farmacia. Se consideró que la variación patrimonial debía sujetarse a los artículos 41.2 y 42 de la Ley 18/91 del IRPF y al artículo 15 de la Ley 61/78, del Impuesto de Sociedades, por diferencia entre los valores de adquisición y enajenación, de donde resultaba un incremento de patrimonio 44.596.543 pesetas que, por razón del artículo 41.2 de la Ley 18/91, se debía incluir entre los rendimientos de la actividad, quedando el total de dichos rendimientos calculado en 44.858.381 pesetas. El acta se levantó como previa, por limitarse la comprobación a la operación de transmisión de la farmacia, mostrando su disconformidad el interesado.
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Emitido el informe ampliatorio y presentadas alegaciones el 25 de junio de 1997, el Inspector Jefe dictó acuerdo de liquidación confirmatorio del acta, estimando que el incremento derivado de la venta de la oficina de farmacia se había originado en la empresa no siendo aplicable el régimen general de los incrementos y disminuciones patrimoniales, de acuerdo con lo señalado en los artículos 59 y 41.2 de la Ley 18/1991 de 6 de junio, del IRPF, ya que en el presente caso se produce la transmisión ínter vivos de la totalidad del patrimonio empresarial del sujeto pasivo, cuyo resultado habrá de considerarse como un concepto integrante del rendimiento neto de la actividad.
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Contra el anterior acuerdo, se suscitó reclamación ante el TEAR de Cataluña, innovándose la aplicación al caso de los artículos 44 y 45 de la Ley 18/91, con aplicación de los coeficientes correctores, en lugar de calcularse, como hizo la Inspección según los artículos 41 y 42 de la misma Ley, de donde resultaba que, al tratarse de activos cuya permanencia en el patrimonio del sujeto pasivo supera los 20 años, la variación patrimonial no quedaría sujeta a tributación. También manifestó que se habían vulnerado los principios constitucionales de igualdad de los ciudadanos ante la Ley y de capacidad económica, ya que el empresario es discriminado respecto a un contribuyente que no lo sea en cuanto a la venta de bienes afectos, porque aquél no puede aplicar coeficientes reductores. Por último se alega la improcedencia de la sanción, por falta de culpabilidad.
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El Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, estimó en parte la reclamación, confirmando la liquidación de la cuota y los intereses de demora liquidados y anulando la sanción impuesta. Notificada el 13 de febrero de 2001, el Sr. Jose Luis interpuso recurso de alzada ante el TEAC, reiterando las ya referidas, estimando que el cálculo de esta variación patrimonial debe incluirse en el rendimiento neto de la actividad -artículo 41.2 de la Ley 18/91 -, pero teniendo en cuenta que los incrementos se calcularán conforme al artículo 45 de la Ley, admitiendo en suma coeficientes correctores. Refuerza su tesis indicando que el titular de la actividad cesó por jubilación, cerrando la contabilidad, por lo que se está ante la transmisión de elementos ya no afectos. Reitera, por último, la inconstitucionalidad en que se incurre, con vulneración de los principios constitucionales de igualdad y capacidad, con discriminación de los empresarios individuales respecto de los societarios y del resto de contribuyentes.
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Mediante resolución del TEAC de 30 de abril de 2004, antes citada, el TEAC desestimó el recurso de alzada, confirmando la resolución impugnada.
La demanda funda su recurso en la improcedencia de la liquidación como incremento de patrimonio del producto de la venta de la farmacia y local donde se desarrolla, según los artículos 41, 42 y 45 de la Ley 18/91, del IRPF, entendiendo que el incremento se debe valorar aplicando los coeficientes establecidos en el artículo 45, incluyéndose posteriormente en los rendimientos netos empresariales. Así, se afirma en la demanda que la regulación legal, en la aplicación dada por la Inspección, sería inconstitucional, por contraria a los indicados principios de igualdad y capacidad económica, por establecer una diferenciación no justificada en el trato de las personas físicas, respecto de determinados incrementos de patrimonio, según los bienes estén o no afectos a una actividad empresarial o profesional.
A tal respecto, el artículo 41 de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del IRPF dispone lo siguiente: "Uno. El rendimiento neto de las actividades empresariales o profesionales se determinará, sin perjuicio de lo previsto...
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